基于新财务会计制度下医院成本核算的思考
【摘 要】两新制度引入更加科学的成本核算方法，有利于大幅度提高该医院的成本管理水平，分析了医院传统成本核算的弊端和新财务会计制度下医院成本核算，提出了建立完善组织系统，建立医院成本核算信息系统，人员配备以及建立制度等完善的建议。
【关键词】新财务会计制度；医院；成本核算
随着市场经济不断发展和医疗行业政策环境的变化，使得医院竞争越来越激烈，迫使医院要加强成本管理，体现绩效，激励和满足职工的生活需要。为了进一步规范医院成本核算，卫生部和财政部两部委2010年全面修改了《医院财务制度》和《医院会计制度》（以下简称两新制度），通过部分地区试点后于2012年1月1日起在全国施行。两新制度引入更加科学的成本核算方法，有利于大幅度提高该医院的成本管理水平，增强了医院市场竞争活力。
一、医院传统成本核算的弊端
1.对成本核算理念的认识不足，缺乏管理灵魂
目前，我国许多医院并没有真正意义上的成本概念以及成本核算，医院管理层和财务主管科室成本核算的概念认识不清，只是把核算重点放在大型医疗设备、药品和科室任务完成上，成本核算停留在算收入、分奖金的基础上。有些医院的现行财务报表是按费用的经济内容划分的，而成本项目是按费用的经济用途划分的，两种划分方法有一定的差异性。现行的成本核算只是对报表上的费用按照经济内容进行了划分并分摊。
2.二级科室成本核算形同虚设
在两级成本核算体制下，医院除了核算全院医疗及药品总成本外，还应该对各科室的成本进行核算。医院级归集的医疗费用应与所属各科室归集的医疗费用之和相等；科室级归集的医疗费用，应与本科室的各项成本归集的医疗费用之和相等。然而实际医院的辅助统计中，科室医疗成本总额远小于全院医疗成本总额，其原因是很多间接费用由于缺乏合理的分摊归集方法，无法计算出分摊比例，仍然挂在各科室成本之外，有的直接挂在基建科和库房。
3.成本责任不清，绩效分配不合理
单纯按全部支出情况来统一计算的静态成本费用，实际上是脱离了成本形成的实际动态全程。无法说明各项目、责任成本实际消耗情况，实际工作量，脱不了吃大锅饭的传统管理方式。这样的绩效分配结果，也无法得到职工的信服。目前根据这样的做法得出的成本结果，无法作为经营者的决策依据，造成成本核算信息失真，不具有可比性，达不到会计信息最基本的要求。
二、新财务会计制度下医院成本核算
1.成本核算框架
医院各类科室的定义在两新制度中重新作了划分，个别医院也应该根据两新制度重新梳理和分类核算体系的各类科室。比如，对于医疗辅助类科室单独体现问题，应以两新制度实施为契机，重新整理与规范核算科室。另外，对于核算体系中的科室分摊分级问题融合调整，两新制度对于成本核算作出了规定，要根据各个医院的实际情况对核算科室分摊等级进行调整，比如对于平台科室可以讲诸如手术室、麻醉室以及体外循环等纳入其中。
2.收入类别
（1）两新制度的药品/材料收入
两新制度中将“医疗收入”、“药品收入”2个会计科目进行了合并，统称为“医疗收入”，并在其中增设了一个二级科目“材料收入”。在当前的情况下，各个医院的医疗收入中的材料收入比重不断增大，两新制度对于材料收入的单独列示有利于对材料收入的核算与管理，也能促进医院的绩效考核进一步推进。各个医院新的成本核算体系可以单独对材料收入进行设计，可以通过合适的方式从医院信息系统的收费明细中提取，便于医院对数据的统计分析。
（2）两新制度的药事服务费收入
基于两新制度中的“药事服务费收入”收入类别增设问题，笔者以为此项收入规定虽然与药品收入相关度较高，但在医院财务管理实践中应将此项收入类别单独列示，其类别处于同一类别的“检查收入”和“治疗收入”，而不适合将其设置为“药品收入”的下一级明细类别。
3.成本类别
（1）药品支出核算
两新制度设计的成本管理实行医疗和药品消耗分别管理，但是在医院具体核算中要准确来划分这两类支出有点不现实，在各个医院的财务制度中出售药品的成本直接列支药品支出，除此之外的医疗支出和药品支出的核算对象大致类同。也就是说发生一项支出业务很难厘清是医疗支出还是药品支出，通常的财务处理是以分摊的方式，并且由会计人员自行确定。
（2）固定资产折旧
两新制度提出了在开展医疗全成本核算的医院，应将财政项目补助支出所形成的固定资产折旧、无形资产摊销纳入成本核算范围；开展医院全成本核算还应在医疗成本核算的基础上，将科教项目支出所形成的固定资产折旧、无形资产摊销纳入成本核算范围。这些转变真实反映了医院的固定资产使用状况，提高了医院成本核算的准确性。
三、结论与建议
医院成本核算与管理，影响因素非常复杂，不仅受到医院微观因素的影响，还受到宏观经济政策、人为因素、宏观价格以及会计法规调整等多方面的制约，这些因素可能会使研究结果的合理性和科学性受到一定程度影响。两新制度为医院成本核算科学管理指出了改进办法，因此，提高医院领导的重视度，制定操作性、科学性和实用性更强的医院成本核算办法已是当务之急。
首先，建立完善组织系统。为了建立真正意义的成本核算系统，医院管理层应引起高度重视，以两新制度的成本核算为契机和突破点，在全院成立领导工作小组，全面提高经济管理效益，健全核算工作网络。在两新制度的要求中，成本全成本核算对医院来说，既是新生事物，又是一项繁杂艰苦的系统工作，制定操作性、科学性和实用性更强的“医院成本核算办法”。目前虽然有些医院根据两新制度已经初步建立了规章制度，尚需一段时间尝试改进。
其次，建立医院成本核算信息系统。现代医院全年的收支总额和业务范围经济事项比较繁琐，因此必须在两新制度规定下开发一套方便实用的成本核算信息网络平台，建立一个真正意义的成本核算信息化系统，不但能够节省大量的人力、物力、时间，还能使核算功能简单化，计算准确化，理解科学化，为成本核算提供了数据质量支持，可以说是形势下医院开展成本核算的一个重要前提。
这个系统，首先要建立一套既适合单位自身特点又符合医院财务和会计制度要求科目体系。其次要在硬件设施上配备齐全，需要有服务器和场地、财务科一级客户端以及各业务科室的末级客户端。另外要统一成本数据录入的口径、科室之间数据衔接和汇总问题。最后，需要生成全面反映医院成本状况的一套报表。
再次，人员配备。医院成本核算仅有方案和系统还不够，管理工作最核心的条件就是人，所以要明确责任和具体人员分工，才是成本核算能够在该医院施行的必要条件。财务科室人员至少要有4人投入到这个体系中，另外指定一名财务主管负责对有关数据和报表进行一审，财务科长负责二审。其他业务科室中，每个科室要指定一位员工负责原始数据的收集和录入。
最后，加强制度建设。进一步加强内部控制制度的建设和执行。首先要建立更加细化和严谨的财务内部控制，使内控制度在权责分离、日常货币资金管理、会计核算、资产管理和财务报告等各方面常态化工作中，真正发挥作用。其次要在基建科、器材科和库房设置信息化统计的台账，记录日常耗材领用情况和大型设备的使用情况。并且逐步各业务科室成本原始记录的收集和复核制度，核算报告制度，报告本科室的领用耗材、成本消耗情况。建议2015年每个季度出具一份报告，自2016年起，每个月度出具报告。
参考文献：
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