新国家审计准则执行中存在的问题及其对策研究
新国家审计准则执行中存在的问题及其对策研究
修订的《中华人民共和国国家审计准则》（以下简称《审计准则》）已于2011年1月1日起正式施行。《审计准则》是审计机关和审计人员执行审计业务、获取审计证据、形成审计结论、出具审计报告的职业标准和行动准绳，也是衡量审计质量的基本尺度。因《审计准则》仅实施了五个月，与审计实践活动正处于“磨合期”，矛盾与问题还未完全呈现，所以笔者仅就《审计准则》条文规定上的欠缺以及执行中初步显示的苗头性问题进行探讨，以此推动《审计准则》的进一步完善，更好地指导审计实践活动。
一、关于审计独立性 独立性是审计的本质与灵魂，是审计质量的决定性因素。依法独立行使审计监督权是审计工作的根本要求。《审计准则》中关于审计独立性方面存在两个问题： 一是未具体明确对审计人员未严格履行审计独立性要求的责任追究机制，只规定了“审计机关对审计人员违反法律法规和本准则的行为，应当按照相关规定追究其责任”的含糊条款，而纵观《审计法》《审计法实施条例》的法律责任部分，仅限于对审计人员滥用职权、玩忽职守、泄露秘密的责任追究，致使《审计准 则》的独立性责任追究机制成为空谈。因此，应在《审计准则》中明确违反审计独立性原则的具体追究机制，严肃审计独立性行为的规范与执行。 二是对于审计机关的独立性以及审计机关领导的独立性只字未提。这主要是由现行的行政型国家审计体制决定的。即审计机关归各级政府领导，同时又受政府委托，对各级政府及其部门进行审计监督，本质上属于政府内部审计监督，使得审计独立性变成在有限范围内的独立性，是相对的独立性。因此，在无法改变现行审计体制的情况下，应借助《审计准则》出台的契机，对审计机关和领导人独立性可能受损的情形、应采取的规避措施以及责任追究机制等内容进行明确和细化，提高审计机关监督的权威性。 二、关于绩效审计的实务操作 因此，笔者认为，应从以下三个方面着手：一是补充和完善我国法律法规和规章中关于绩效审计的具体规定，从立法上明确绩效审计的法律地位。二是制定内容丰富、指导性强的绩效审计指南，包括通用指南、具体指南和操作指南，更好地满足多元化、多层次、多角度、多方位的绩效审计评价的需求；三是推进绩效审计结果公告制度，促进有关政府部门及被审计单位绩效管理活动的公开透明；四是要建立健全绩效审计结果问责制度，从“行政问责”转向“法律问责”，加大问责力度；从“组织问责”走向“个人问责”，扩大问责范围；从“行为问责”到“后果问责”，提升问责效率。 三、关于外聘人员参与审计形式 为解决审计任务日益繁重、审计资源明显不足的矛盾，建立在行政委托理论和实证法基础上的外聘人员参与审计工作制度应运而生。《 审计准则》也将其纳入调整范畴，对于保证审计质量、提高审计效率、规避审计风险、扩大审计覆盖面具有重要作用。但从实际情况执行情况看，存在以下问题： （一）统一的规范性要求，容易造成责任不清、风险不断 《审计准则》对于聘请外部人员是通过公开招投标还是直接委托方式，外聘人员是作为审计小组成员参与还是只出具专家鉴定意见，如何加强对外聘人员业务的复核与监督等内容均未予以明确。审计署2006年出台的《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法（试行）》适用对象较窄，只适用于审计署及其派出机构，不适用于地方各级审计机关；并且对于资源环境专家、绩效专家等发表的意见能否作为参与审计的一种方式未作出规范，不利于实际操作。因此，应将审计署的《管理办法》与各地实践经验相融合，从法律条文上明确外聘人员参与审计的程序、方式、范围、限制条件、结果运用方式等内容，并扩大适用于各级审计机关，达到规范操作、完善运用、分清责任、控制分险、提高效率的目的。 （二）外聘专家意见的真实客观与自身行政履职不到位的矛盾冲突 在资源环境审计项目中，为获得权威可靠的专家鉴定意见，我们审计机关一般聘请环保局有关专家参与我们审计工作，提供检验结果，作为我们发表审计评价意见的依据。这种方式固然弥补了我们审计人员环境指标体系知识的缺失，提高了审计评价意见的针对性与准确性，但同时也应注意到，我们审计发现的环境问题恰是环保局相关部门，也可能就是该外聘专家履行行政职责不到位的体现。因此，如何正确处理好外聘专家意见客观真实与所在机关履行行政职能状况的矛盾，是我们聘请外部人员参与审计工作的一大难点，也是提高审计工作效率与充分履行审计监督职责之间的博弈，需要通过规范性文件和相关制度等加以明确。 四、关于审计简易程序 审计简易程序是审计机关对于某些审计项目实行简易操作的程序，[3]是审计实践发展和提高工作效率的现实要求。而现行的《行政处罚法》《治安管理处罚法》《民事诉讼法》等法律法规对行政执法和司法行为的简易程序作出了明确规定，证明了简易程序存在的价值。 纵观我国审计法律法规和部门规章，均未对简易程序作出明确的规定，致使简易程序呈现“立法空白”，造成审计实践需要与指导规范的脱节。笔者认为，一是应遵循《审计法》《审计法实施条例》和《审计准则》中明确简易程序的适用原则、适用条件、简化内容、简易程序与普通程序的转化程序等，使简易程序地位合法化。二是理清简易程序与简化内部业务流程的关系。简化审计内部业务流程不属于简易程序。三是要完善审计责任的评估追究机制。强化审计过程的质量控制，把事后责任评估前移，真正发挥实施简易程序的价值。 《国家审计准则》的颁布与实施，是完善我国审计法律制度的重大举措，是推动审计质量提高的制度保障。希望以此次粗浅的探讨为起点，进一步加大对《审计准则》的理解与领悟，对照审计实践，寻找差距，完善制度，规范流程，改进方法，充分发挥审计“免疫系统”功能作用，为维护国家经济安全、推进民主法治建设保驾护航。