浅析互联网模式下自然资源资产离任审计研究
一、引言
改革开放以来，我国经济得到迅速发展，然而与经济高增长相伴的是传统的发展方式难以为继、自然资源管理不善、环境问题日益突出。十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制。自然资源资产离任审计作为一种特殊的经济责任审计，是生态文明建设的要求，《2014 年经济责任审计工作要点》也明确提出开展自然资源资产离任审计。2015 年中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》指出要实现对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况的审计全覆盖。对领导干部开展自然资源资产离任审计，有利于科学管理使用自然资源资产，促进经济的可持续发展。
2015 年3 月第十二届全国人民代表大会第三次会议上，李克强总理首次在政府工作报告中提出互联网+行动计划，推动移动互联网、云计算、大数据、物联网等与现代制造业结合，促进电子商务、工业互联网和互联网金融健康发展，引导互联网企业拓展国际市场。深度推进互联网与各个传统行业的融合是互联网+模式的核心内容，那么互联网+模式能否与自然资源资产离任审计相结合?互联网+模式给自然资源资产离任审计带来何种机遇?自然资源资产离任审计中存在哪些问题?互联网+模式下如何解决实践中出现的问题?本文力图解决上述问题。
二、文献综述
(一)自然资源资产离任审计相关研究
自然资源资产离任审计是环境审计与经济责任审计深度交叉融合的一种审计模式。环境审计作为一种有用的环境管理工具，以确定组织是怎样影响环境以及消耗资源为目的，对公司、机构和政府的管理系统、政策、实务进行系统和定期评估。自然资源资产离任审计以自然资源资产为核心，通过对自然资源资产质与量变化情况的分析，对政府管理系统、政策、实务等进行评估。
学者们对自然资源资产离任审计的主体、内容、方法等方面进行了探讨。关于自然资源资产离任审计的主体目前有三种观点：一种观点是考虑到自然资源资产的自然属性和社会属性，自然资源资产离任审计的主体应该只能是国家审计机构;另一种观点认为国家审计机关、内部审计机构、社会中介及社会公众在不同情况下以不同的方式都能成为自然资源资产离任审计的主体;还有部分人认为，当前应以国家审计机关作为自然资源资产离任审计的主角，内部审计和社会组织可进行辅助。自然资源资产离任审计的内容主要包括开发或建设中资金的合规性和效益性、自然资源的管理和保护情况、自然资源资产剩余价值及对相关政策的执行情况。关于自然资源资产离任审计的方法，自然资源资产负债表审计观认为自然资源资产负债表是自然资源资产离任审计的基础，应该先编制自然资源资产负债表再进行相关的离任审计;而经济责任审计观则认为可以以经济责任审计和资源环境审计为基础，将其嫁接到自然资源资产离任审计上，通过合规绩效审计或指标评价审计进行自然资源资产离任审计。
(二)互联网+审计相关研究
互联网+是把互联网的创新成果与经济社会各领域深度融合。互联网的创新成果包括移动互联网、大数据、云计算、物联网等。现实经济生活中，互联网+模式已经与多种传统行业、领域相结合，例如，互联网与农业相结合产生的现代种养加生态农业新模式，互联网与金融相结合产生的余额宝，互联网与零售业相结合产生的电子商务，互联网与民生和政务相结合产生的移动电子政务、搭建的政务数据后台等。
一些学者对互联网+审计进行了研究。云计算技术可以降低联网审计的成本，满足海量数据分析的需要，而计算机技术的全面普及和政府信息化的建设也为云计算与审计进一步结合提供了可能。云计算与会计、审计的进一步融合，将促使审计技术和审计方法的改进，云计算内部控制、云审计平台建设、实施信息安全审计、搜集审计证据、实施审计程序等面临重大挑战。对于大数据、云计算给审计带来的影响，需要制定长远发展战略、加强审计法规建设、建立云审计平台和大数据审计分析平台、加强软件研发提高应用能力。
综上所述，目前不管是学术界还是实务界都对自然资源资产离任审计表现出极大的关注，以资源环境审计和经济责任审计的理论和实践为基础，可以为自然资源资产离任审计构筑基本框架。但自然资源资产离任审计作为一种新型审计，理论基础还很薄弱，并且实践也处于探索阶段，很多方面没有达成共识，还存在争议。互联网+审计的研究充分肯定了互联网给审计带来的机遇，在信息化时代互联网与审计的深度结合是不可阻挡的发展趋势。不同的审计有不同的特点和侧重点，与互联网结合的具体方式也不尽相同。本文将探讨互联网+模式给自然资源资产离任审计带来的机遇以及自然资源资产离任审计面临的难题，以寻求解决的途径。
三、互联网+模式下自然资源资产离任审计的发展机遇
(一)互联网+模式为自然资源资产离任审计提供了技术支持
与传统审计不同，自然资源资产离任审计要求审计人员对自然资源资产有更加全面的认识，而不仅仅限于局部分析，这使得审计工作量倍增。自然资源资产信息复杂、专业性强，云计算和大数据的出现极大地缓解了海量数据分析所带来的压力，分布式计算架构使得数据分析进程加快，充分挖掘了数据的价值，在海量数据中找到审计所需要的内容，极大地提高了审计效率。
(二)互联网+模式有助于自然资源资产离任审计中多部门的协作
对于自然资源资产离任审计来说，部门间的沟通与协作是非常重要的。自然资源资产的管理与使用涉及众多部门，自然资源资产的信息采集来自不同的部门和组织，审计小组的成员也来自不同部门。互联网+模式下各类信息系统、政务数据后台的建设，不同部门不同人员可以通过授权同时进入相应模块，各自完成相应的工作任务，同时，获得授权的人员可以方便地运用其他部门的研究成果。自然资源资产离任审计可以得到更多有用的相关数据，从而有利于更好地支撑审计结论的准确性，确保审计成果得到更好的运用。
(三)互联网+模式有利于自然资源资产离任审计发挥免疫系统功能
国家审计作为免疫系统，需要充分发挥审计预防、揭示和抵御功能，及时反映金融、财政、投资、国有资产资源等领域以及环境保护、粮食安全、信息安全、社会稳定等方面一些苗头性和倾向性问题，及时提出防范和化解风险的建议。自然资源资产离任审计作为一种事后审计，它的明显缺陷在于即使审计出问题，对自然资源资产的损害已经造成。因此，离任审计需要与任中审计相结合，而互联网+模式就是任中审计和离任审计有效结合的重要手段。互联网所带来的巨大公众监督效应和大数据分析下的数据预测等有利于审计项目的选择、审计重点的确定，甚至能防范于未然，避免出现违规行为，为充分发挥审计的预防、揭示和抵御功能提供了基础条件。
四、自然资源资产离任审计面临的难题
2015 年中共中央办公厅、国务院办公厅印发《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，标志着领导干部自然资源资产离任审计试点正式展开。而早在2014 年，四川绵阳市作为全国自然资源资产离任审计较早的试点之一，制定了《县市区党政主要负责人离任生态环境审计评估试点指标体系》，以客观评价党政主要负责人任期内生态文明建设成效;福建省审计厅制定了《2014 年福建省市、县(区)主要领导干部经济责任审计工作方案》，重点关注党政领导干部在环境治理、生态效益、节能减排等方面的情况。现实中，自然资源资产离任审计实践处于起步探索阶段，尚存在诸多问题。
(一)自然资源资产负债表编制困难
自然资源资产负债表作为自然资源资产离任审计的基础和依据，在审计过程中占据十分重要的地位。自然资源在广义上包括了水资源、国土资源、森林资源、农业资源、生物资源、海洋资源、能源资源等，如何选择自然资源资产负债表中包含的自然资源需要慎重考虑。自然资源具有基数大、种类多、易变化等特点，这给测量与记录都带来了巨大的困难。我国的自然资源资产信息大多掌握在政府职能部门和科研院所、社会团体中，他们一般各自测算并用于具体的作业目标上，采用的计量方式与计量单位不尽相同，审计人员需要花费大量精力获取信息并将不同来源的自然资源资产信息转化成审计所需要的信息，这无形中增加了审计的难度。如果存在信息更新不及时、信息不准确等情况，数据分析和审计判断也会出现误差。
(二)审计力量不能满足自然资源资产离任审计的需求
自然资源资产离任审计涉及环境经济学、环境工程学、环境法学等学科，而目前我国审计人员大多是审计、会计等经济类专业出身，知识结构相对来说比较单一，知识储备难以满足自然资源资产离任审计工作的需求。鉴于自然资源资产离任审计的特殊性，审计证据的获取、鉴定与评估，领导干部直接责任和间接责任的认定，环保措施经济效益和社会效益的评定都对审计人员的专业胜任能力提出很高的要求。除此之外，审计人员还需要对国家整体宏观经济形势和国家环境政策有深刻的理解，具有全局观和前瞻性，否则，难以胜任自然资源资产离任审计工作。
(三)事前控制力较低
自然资源资产离任审计作为资源环境审计和经济责任审计的交集，其主要目标是在将领导干部的自然资源监管、生态环境保护等责任纳入考核体系之后，通过对领导干部任期内的经济责任审计，在保护生态和合理利用自然资源的前提下，促进经济与生态协调发展，实现资源的可持续开发利用。自然资源资产离任审计作为离任审计的一种，在事前控制中所能发挥的作用十分局限。自然资源一旦被污染或是浪费，所产生的经济损失和生态损失难以估计，且需要漫长的时间才能恢复，事后的补偿与补救措施也很难起到令人满意的作用。在这种情况下，自然资源资产离任审计很难达成实现资源可持续开发利用的目标，违背了开展自然资源资产离任审计的初衷。
(四)问责与追责的依据与力度不够
2006 年中组部颁布实施的《体现科学发展观要求的地方党政领导班子和领导干部综合考核评价试行办法》就环境保护、资源消耗与安全生产、耕地等资源保护三个方面对领导干部进行环境绩效考核;2013 年底，《关于改进地方党政领导班子和领导干部政绩考核工作的通知》将生态文明建设作为领导干部政绩考核评价的重要内容，强化资源消耗、环境保护等约束性指标考核。这些都是问责的主要依据，但其中并没有关于环境考核的具体指标和考核权重，各地只是以此为依据自行设计，在领导班子更换的情况下，考核体系也可能会更换，没有延续性。在这种没有统一的问责依据情况下，问责的公平性和效力难以得到保障。
先审后离是离任审计的基本精神，但在审计任务繁重、时间紧张的情况下，人事部的任命往往走在了审计的前面，程序的倒置使得先离后审成为一种常态。在这种情况下，审计结果往往难以得到很好的利用，问责的效力也大大降低，离任审计变成了纯粹走形式。甚至在审计之后领导干部出现问题，也因为组织人事部、纪检部门等对审计结果不够重视，放弃或降低了对领导干部的问责。环境问题特殊之处在于它的滞后性，很多环境问题要在许多年后才会渐渐显现，这也对问责与追责提出了更高的挑战。
五、互联网+模式下加强自然资源资产离任审计的建议
(一)通过云计算建立自然资源资产信息系统
鉴于目前很多自然资源资产信息需要从不同的组织获得，因而建立一个统一标准的自然资源资产信息系统显得至关重要。自然资源资产情况复杂，数据量大，要将多个部门、不同标准的自然资源资产信息相统一并不是一件容易的事情，极大的数据处理量要求更高的操作后台。大数据依托云计算的分布式处理、分布式数据库、云存储和虚拟化技术，能高效率地处理大量数据，并加强对数据的挖掘。这意味着不仅之前收集到的自然资源资产信息能够得到很好的转换，也加强了之后对自然资源资产信息收集与分析的效率，同时也能通过相关资料的收集处理与分析，对自然资源资产的变动作出预测，为自然资源政策的实施与改进提供相应的参考。另外云计算提供的可用、便捷、按需网络访问，为不同组织的不同人员合理有效地运用该系统提供了可能，在多用户的情形下云储存中会拥有更多的数据量，为使用者提供更加全面的数据分析。
(二)通过互联网加大数据分析和人员建设
审计力量不足以满足自然资源资产离任审计的要求，审计人员缺乏相应的素质，可以通过以下两种方式解决：一是在审计全覆盖与审计力量不足的冲突中作出取舍，通过大数据对数据的深入挖掘，分析自然资源资产离任审计的重点，在重点领域集中利用审计力量可以在审计力量不足的情况下获得更高的工作效率。同时，在大数据背景下，加强对社会审计、内部审计等成果的利用，弥补审计力量的不足。二是通过互联网加强审计队伍的建设。现有审计人员可以通过网络课堂学习来提高自己的专业素养，审计机关可通过网络整合社会审计力量，与环境方面的专业人才加强联络，也可与相关高校合作为自然资源资产离任审计培养专业的后备人才。
(三)建立联网预警机制
鉴于离任审计对自然资源资产监督存在滞后性，合理利用现代技术手段将任中审计与离任审计相结合，建立联网预警机制将是解决此问题的重要途径。互联网拥有信息交换快速、整合资源高效、数据分析能力强等众多优势，这使得建立联网预警机制成为可能。在自然资源资产信息采集之后，对自然资源资产变动进行实时监控和分析，尤其关注异常变动，将异常变动作为任中审计的着眼点和实时监控的重点。设立自然资源资产存量和变量红线，一旦超越红线，及时启动预警机制，分析问题及原因，必要时可开展专项审计调查，及时采取补救措施。
(四)利用互联网平台加强法规建设和公众监督
首先，建立健全相关的法律法规，在互联网上征求意见，为自然资源资产离任审计的问责提供依据。同时，利用现有的数据进行大数据分析，为自然资源资产离任审计提供具体统一的环境考核指标和考核权重标准。其次，设置环境问责追踪卡，记录领导干部所有批建项目发生的环境危害，跟踪记录可追溯领导干部环境责任一生。政务数据平台可专设环境问责追踪卡这一项目，利用云计算的特性加强对领导干部责任的持续关注。最后，互联网为公众监督建立了一个有效平台，公众可通过互联网了解自然资源资产离任审计的具体审计项目，举报领导干部在自然资源资产方面的违规行为和严重后果。举报作为审计线索的最大来源，一直是审计关注的重点，加强公众监督有利于自然资源资产离任审计工作的开展。