公允价值与当代会计理论反思

引言：

在上世纪八十年代以后，社会上出现的金融行业使用的工具普遍都不存在结算的特点，给会计计量理论带来了比较大的挑战，同时也从侧面体现出了当时制度以及体制的不健全性。现代研究工作者从这一视角下进行分析，努力寻找可以支撑起整个金融工具发展的一个新的会计理论，改革应运而生。通过近年来实际工作证明，金融危机的产生与公允价值计量之间不存在必然性的联系，所以公允价值得以保存至今。

一、公允价值的特征

1、公平交易

不论是交易的双方还是市场的参与者都必须有独立和充分的认知，公平交易主要突出的是交易双方在公平、自愿、熟知的环境进行交易，即在交易过程中双方没有利用各种关系对对方进行施压来抬高或贬低价格或侵犯对方其他利益，也没有和对方有关系而给予折扣或优惠。

2、完全市场

交易时交易双方都很了解对方的具体信息，而交易的价格并非人为无理制定出来，而完全是根据供求关系来制定出价格，做到信息和资源对称最大化。

3、持续经营

在会计核算中，持续经营是一项基础和前提，持续经营指的是会计主体在经营时对未来进行估计，并根据自身的估计制定出针对的经营措施。在公允价值定义中，将社会企业假定成一个持续经营的主体，企业不需要或者不打算清算，不会在不利的环境下从事任何交易，企业也不会大规模的缩减经营规模。

4、动态时态观

从公允价值的定义和目的来看，公允价值首先立足于当前交易，它具有连接过去、现在、将来的功能，同时也可以看出它是一种动态的过程，在当前交易下和计量日中都可以看出公允价值的时态观是呈跳跃性的。正由于公允价值它是动态的反映出企业资产与负债情况的变化，所以才使得会计报表信息对企业决策起着重要的作用。

二、公允价值影响会计信息稳健性的分析

1、公允价值的计量会影响会计的稳健性

依据准则活跃市场上的资产负债公允价值也就是市场报价，一方面因为报价受到多种因素的影响，如市场流动性、资金供求和投资者预期等，报价会存在较大的波动性，如果处于极端情况下则可能出现波动现象更为剧烈，这时会导致在公允价值条件下计量的会计信息也出现较大的波动。如果市场出现不正常的猛烈上涨或下跌时，那么在公允价值条件下计量的资产和损益情况也会出现增大或缩小情况。这种由于剧烈波动而带来的不确定收益，会使会计信息的稳健性大大下降。但依据会计稳健性原则企业面临不确定因素时，对资产和收益情况只能做到保守估计，要迅速确认可能出现的损失。

另一方面，公允价值要求真实反映企业的资产负债情况，在估计企业还没有实现的收益时依据当时的市场价格，这种计量方法与会计稳健性要求不符，会计稳健性只承认可能出现的损失而不承认可能出现的收益。在新准则中应用公允价值计量以后，公允价值会给企业带来较大的益处，可以有效提高企业的净利润，但据此计算得出的利润却不一定能够实现，而表现为经济利润，而依据完全公允价值计量，企业的收益情况是利用资产负债的公允价值变动来体现的，而不是历史意义上的交易活动已经结束而已经实现的利润。分析交易型金融资产，因为金融资产的市场价格会出现一定的波动，当时的经济环境和金融市场供需关系会对其产生较大的影响，从而使市场价格出现波动现象。但是和金融工具有关的利润，依据历史意义上的会计成本测算办法只承认已经实现的利润；依据公允价值会计，不但包括上述利润，还应该包括金融工具的公允价值变动损益情况。也就是将还没有实现的收益计量在内，于是出现了虚增的企业资产，这与会计稳健性的限制性要求明显不符。

2、公允价值的估计性会影响会计信息的稳健性

公允价值有一个重要特点就是估计还没有实现的经济利益，公允价值本身存在一个最大的困难就是做到资产负债价值估计的公允。在实际应用当中，应用公允价值进行计量可能出现过多也可能出现过少的情况。第一，在进行估计操作时会面临选择多种参数和假设。我国会计准则每22号规定：利用金融工具进行计量，利用评估技术手段进行估价时，要多方面应用市场参与人员在金融工具定价过程中应用的全部市场因素，最好不应用和企业特定相关的一些参数。因为进行估计测算时应用的参数主观性程度不同，因此所得到的估计结果也存在一定的主观性，进一步使公允价值和可靠性和稳健性大大下降。第二，在估值办法和模型的选择方面，因为非交易类期权存在的风险较大，不确定因素很多，所以它们的详细估值和上述参数的关系就存在很大的不同。因为B-S模型假设期权是可以进行交易的，它在应用于交易型期权时可以收到较好的效果，但在面对执行类期权时，假如对其不进行合理的调整，则会出现较大的高估现象。

三、合理应用公允价值的建议

1、完善公允价值理论，构建具有可操作性的公允价值应用框架

我国财政部会计准则委员会和会计理论界在充分考虑我国国情的前提下，尽早推出一个具有操作性的公允价值计量的理论及应用框架。这个指导框架应对公允价值的细节问题予以明确规定和详尽说明，以便于会计人员进行实务操作。同时将健全的理论在我国全面推广，才能促进解决运用中出现的难题。

2、完善市场经济体制，进一步提高证券市场的有效性

我国市场经济体制已经初步确立，为公允价值的运用奠定了环境基础。保证有一个公开、公平、有效的市场经济大环境。我国应加快建立与市场经济发展程度相适应的全国市场价格信息数据网络，大力推进信息资源公开化，形成良好的市场价格信息体系。而我国的证券市场经过十几年的发展和完善，在提高资本运作透明度，清理违规违纪行为，构建上市公司综合监管体系等各方面都有了很大的进步。财政部也不断的加大了对会计信息质量和注册会计师审计质量的监督和检查；广大投资者对会计信息进行分析判断、有效鉴别的能力也有所加强，证券市场的有效性逐步提高。可见，如今的经济环境与以前是不可同日而语的，所以现在的市场经济环境初步奠定了公允价值运用的环境基础。

3、强化相关管理、审计机构等监督力度，建立互动机制

界定清楚财政、审计、会计等监管职能和作用，合理分工、明确责任，做到各司其职、严加监管。而且相关管理机构之间要建立互动机制，发挥监管合力，人员必须加强专业技能培训，充分发挥政府监督的职能和作用。

4、提高会计、审计人员的职业道德水平和执业水平

公允价值的引入增加了大量的职业判断的内容，这对会计人员的职业判断能力提出了更高的要求。一方面加强对会计人员有关公允价值的教育和培训，提高我国会计人员整体职业判断水平；另一方面必须加强会计人员的守法意识和道德教育，从主观上消除利润操纵的动机。此外，应该加强对审计师的职业道德要求与执业能力培养，使其对公允价值的运用起到监督控制的作用。

结束语：

总之，公允价值和会计稳健性始终受到会计界的普遍关注，在我国的新会计准则中引入了公允价值计量特点并逐步推广，力图提高会计信息关联性。依据计量属性角度公允价值在一些方面可以代表财务会计的发展方向；作为一项会计信息特点的会计稳健性，在会计实务当中得到了普遍应用，促进了会计信息质量的提高。