企业内部审计资源整合的可行性及方案设计

[摘 要] 企业 内部审计资源是企业内部审计部门可以用来完成特定审计任务的人力(主体)、物力、财力和 方法 等的总称。无论 是评价企业的经营业绩还是监督企业 经济 活动,都需要大量的人财物力。本文着力探讨在企业内部审计资源有限的 条件下,整合资源是否可行?如果可行,如何设计整合方案的 问题 。

[关键词] 内部审计;资源整合;可行性;监控

企业内部审计资源是企业内部审计部门可以用来完成特定审计任务的人力(主体)、物力、财力和方法等的总称。企业要建立结构合理、程序严密、制约有效的运行机制,就要从决策的制订、执行等环节加强监督,企业内部审计部门的作用就要突出发挥出来。不论对企业的经营决策和业绩进行监督还是做出评价,都必须进行广泛的调查取证和深入的 分析 研究 ,所需的人力物力无疑是巨大的。那么在企业内部审计资源有限条件下,整合资源是否可行?如果可行,如何设计整合方案的问题,又显得尤为重要。

一、企业内部审计主体资源整合的可行性分析

从企业治理结构的视角来看,在企业内部,发挥审计职能的主体资源包括内部审计部门、审计委员会、监事会等负有审计职责的主体。那么,将这3种主体进行整合的可行性在哪里呢?本文认为至少有以下3个方面的理由:

1.职责目标的一致性。按照 中国 证券监督管理委员会、国家经济贸易委员会2002年1月发布的《上市公司治理准则》规定,审计委员会的职责主要包括:提议聘请或更换外部审计机构;监督公司的内部审计制度及其实施;负责内部审计与外部审计之间的沟通;审核公司的财务信息及其披露;审查公司的内控制度。按照《公司法》的规定,监事会的职权是:检查公司的财务;对董事、经理执行公司职务时违反 法律 、法规或者公司章程的行为进行监督;当董事和经理的行为损害公司的利益时,要求董事和经理予以纠正;提议召开临时股东大会;列席股东大会和董事会等等。这与内部审计的终极目标是高度契合的。在审计目标上,内部审计不仅关注财务信息的真实性和经济活动的合法性,本部门或单位经营管理的效益性更是其首要目标。也就是说,内部审计在目标上与审计委员会和监事会基本一致,只是侧重点各有区别。有了这种职责目标上的一致性,监事会、审计委员会和内部审计在整合审计资源时就有了目标基础。

2.技术手段的同质性。从本质上看,监事会、审计委员会和内部审计都是代表所有者或管理者,对其所辖制的经济活动及其结果记录进行监督的活动。这种活动所采用的技术手段都包括对审计对象的财务资料及其经济活动的相关资料进行审核,对货币资金和实物资产进行盘点,对经营管理人员进行询证,收集各种证据以形成并支持评价结论。在审计程序安排上,监事会、审计委员会和内部审计都遵循大体相同的 规律 ,从工作计划(包括审前调查、方案制定等)到实施、直至出具报告,三者大同小异,只是名称和侧重点不同而已。尽管监事会、审计委员会和内部审计因具体目标、工作环境等不同,造成技术手段具体运用上各有侧重,但技术手段上如此众多的同质性,已经为整合企业内部审计资源提供了广阔的技术平台。

3.资源利用的互补性。从内部审计 发展 的 历史 来看,内部审计部门的关键优势表现在业务技能上。而审计委员会熟悉所处行业的经营环境,了解审计对象的运行规律,因而也具有相当的项目管理优势和信息资源优势。监事会具有以法律授权和公司章程为保证的高度独立性,则是内部审计部门审计委员会无法企及的。在企业内部审计项目实施中,依托监事会和审计委员会的行政权威,通过优选整合监事会、审计委员会、内部审计的人力资源,充分利用其技术资源、信息资源,从而可以实现优势互补。只要组织协调得当,资源的互补性将带来可观的整合效益。

二、整合方案设计的假设前提

假设是基于某种特定的目的,在一定的客观事实的基础上,对某一事物理想状态的一种设定。它在很大程度上具有人为设定的主观性,是建立 理论 模型和进行实务工作的必备基础,且不需要证明。整合企业内部审计资源的假设前提可以从以下几个方面考虑:

1.独立性假设。独立性即内部审计主体独立于被审计对象,能够排除干扰和个人利害关系,客观公正地实施审计并提出报告。审计主体的独立性假设要求审计主体与被审计对象的活动没有利害关系,因为有利害关系的人显然是无法站在公正的立场上对待被审计对象的。该项假设的重要意义在于确立了内部审计主体独立性的特征,它也是内部审计主体审计行为的基本依据。

2.正当怀疑与可确认假设。正当怀疑是指由于没有充分的理由完全信任受托经济责任关系中的受托人的责任履行过程是全面有效的,没有充分的理由完全确信受托人提供的说明其责任履行状况的财务 会计 信息都是真实、公允和可信的,就有必要对受托经济责任的履行情况及其表达的信息的可靠性进行审计;可确认是指受托经济责任的履行情况及其表达的信息的可靠性可以通过收集评价相关证据、验证相关信息而得到确认。该项假设明确了企业内部审计的直接原因,为内部审计标准的制定和审计程序实施提供了依据。

3.审计有效假设。即指假设审计主体与被审计的对象之间不存在必然的利害冲突,即使有时存在,也可以避免或不至于妨害内部审计行为的有效实施。该假设是有效实施内部审计的基础。

4.不同内部审计主体具体的差异性。即指监事会、审计委员会和内部审计部门等内部审计主体的具体审计目标并不是完全一致的,其行使的审计监督功能也存在差异。从组织属性上看,审计委员会以及内部审计部门的监督职能是寓于经济管理活动之中的监督,而监事会是企业内部专门行使监督职能的组织,比较而言,在所有的企业内部监督主体中,只有监事会的独立性最强。从功能上看,审计委员会(独立董事)大多具有专业特长和丰富的商业经验,能够为企业带来多样化的思维,有助于实现企业决策的 科学 化,因而审计委员会并不囿于监督功能,还具有一定的战略功能;监事会的功能则限于单一的监督功能。从审计方式上看,审计委员会是董事会的内部控制机制,其监督作用主要体现在董事会的决策过程中,这是一种事前的审计;而监事会则是董事会之外、与董事会并行的企业监督机构,主要是一种事后监督,因为监事虽然可以列席董事会会议,但其对董事会决议没有表决权,不可能事前否定董事会决议。

三、整合企业内部审计资源的方案设计

站在企业治理结构的视角,深入分析公司内部多重审计主体,会发现监事会的审计与审计委员会和内部审计部门的审计又有所不同,它是站在主营业务执行机构外部客观地对其进行审计,能够对业务执行进行客观地判断,能够克服董事会自我监督的“短视”效果,调整董事会“监督者与被监督者于一身”的尴尬地位,而审计委员会与内部审计部门的审计存在一些自身难以回避的弱点,所以,对企业内部不同审计主体进行整合,做到监事会和审计委员会、内部审计部门等其他审计主体之间相互沟通信息,交换意见,实现信息资源共享,才是完善企业内部审计机制的根本之道。理论上,对资源的整合方式主要有三种:集中(Centralization)、分散(Decentralization)、共享服务(Shared Service)。“集中”可以带来效率上的优势,但是企业规模的不断扩大必然使其让步于“分散”,以便有更大的灵活性,然而“分散”又容易滋生重叠和相互之间的孤立,造成资源的浪费。要想既取得集中所带来的成本上的优势,又获得分散所具有的灵活性,就有必要对企业内部不同的审计主体资源进行“共享式”的整合管理,这种整合管理的特点表现为集中管理、分散控制。在整合过程中,要从企业内部审计制度模式、企业内部审计资源组织方式、企业内部审计方式方法、企业内部审计职能等方面进行考虑,各部分要素之间要配合得当、和谐运转;要尊重企业内部审计自身的特点和规律、围绕企业内部审计机制总目标有序进行。

1. 企业 内部审计制度模式的安排。企业内部审计机构的合理设置是内部审计资源整合的重要组成部分。从机构设置上看, 目前 企业内部审计通常有3种制度形式:一是内部审计机构隶属于总经理,向总经理报告工作;二是内部审计机构设在监事会,向监事会报告工作;三是在董事会下设审计委员会,内部审计机构由审计委员会领导。此外,还有的内部审计机构隶属于财会部门,也有与纪检、监察合署办公的。

从主要职能上 分析 ,企业内部审计是对企业经营者的经营活动进行监督,通过对内部控制系统的检查,发现其中存在的缺陷和漏洞,以确保揭露企业自身存在的潜在风险,使企业逐步形成一个自我防范的机制。那么,内部审计只有独立于被监督者,才能获取客观公正的审计证据以做出评价,从而真正履行监督的职能。所以内部审计的制度形式应选择能够保证其独立性的制度形式,具体应为监事会下设审计委员会领导的模式。如图1所示。

2.企业内部审计资源组织方式的重新架构。 现代 企业往往以集团公司的形式存在,拥有众多实际控股和参股的子公司以及分布在各地的分公司,这些公司的内部审计队伍资源汇总起来往往是很庞大的,这就涉及到了企业内部审计资源组织方式的整合的 问题 。一般来讲,企业内部审计的组织模式有集中管理性和分散管理性两种,其中集中管理性,即总部垂直领导性模式有利于内部审计部门的权威性和独立性。而分散管理,机构设置不统一,企业集团对下属企业审计队伍的工作缺乏指导和监督,整个审计队伍难以形成合力,审计资源就会存在浪费的情况。所以,对这类内部审计机构整合的方式可以按照下述思路进行:对于集团控股的非上市公司,其审计部门一律直接划归集团审计总部,财审合一的子公司,其审计人员则剥离给集团审计总部。对于事业本部或其他非法人机构中的有关审计人员和审计职能,也同样划归或剥离给企业集团审计总部。总之,在整合过程中,各企业、各管理部门要互相配合,尽量减少对正常经营活动的 影响 。

3.企业内部审计方式 方法 的选择与配合

(1)制定中长期审计计划。在日常审计工作中,内部审计部门往往缺少全盘统一的规划,临时任务较多,审计计划存在一定的盲目性。因此,内部审计部门应在明确审计职责的前提下,根据现有审计资源,采取中长期规划的方式来克服审计资源不足的影响,在一定的时间周期内,将重点审计单位全部审查一遍,并以固定的间隔期对被审计单位进行定期重复审计。中长期计划要采取滚动式编制方法,每年加以更新,通过制定中长期规划,一方面可以克服短期审计资源不足的影响,防止审计工作的盲目性、随意性和临时性,保证在一定期间内全面完成任务;另一方面,中长期计划制定的比较合理,也有利于内部审计机构在企业内部争取新的资源。

(2)开展定期审计。这是提高内部审计资源使用效益的有效途径。具体思路是,第一,制定审计计划,对确定的重点审计单位实行定期审计,其余单位作为一般审计,这就保证了将有限的内部审计资源用在刀刃上;第二,实行定期审计,由于每次审计都积累了许多资料,并在此基础上建立了审计档案等,可以大量节约审计前的准备工作量,大大提高了工作效率;第三,做好准备工作,以便于分析潜在风险,可以积累较多的经营管理和财务 会计 数据,便于实施实质性测试;可以与被审计单位进行更有效的沟通,获得更多的信息,提高审计效率。

(3)加强内外部审计协调。这是节约内部审计资源的重要措施。国际内部审计师协会在颁布的《内部审计实务准则》中建议,在协调内外部审计工作时,内部审计负责人应确保内部审计工作不与外部审计工作重复,内部审计可以利用外部审计成果来保障内部审计的覆盖面。内部审计应当加强与外部审计之间的协调,在制定审计计划时,充分考虑到外部审计因素,尽量避免工作重复,最大限度地节约内部审计资源。

4.企业内部审计职能的拓展。内部审计系统必须对企业的增值与长远战略有所帮助。从传统意义上看,内部审计的职责仅限于在管理及规章制度方面的监督,正因为如此,许多内部审计团队在风险管理方面经验严重不足,同时无法在改革工作程式、推广先进经验方面向企业提出有价值的建议。企业中新技术和 电子 商务的 应用 以及对“多快好省”目标的迫切追求把内部审计推到了风险管理和运作程式改革的最前沿。因此,越来越多的企业都要求其内部审计部门突破传统的管理和规章制度范畴,承担更加广泛的职能。对许多内部审计人员来说,这一变化过程既艰巨又充满了各种不稳定因素。成功实现这一转变的关键可以概括成一点:职能整合。内部审计的资源与技能只有与多数股东的预期和企业经营战略相结合,才能为企业创造价值。整合后的内部审计部门能够在很多方面为实现企业增值做出巨大的贡献。

参考 文献 : [2]谭劲松,陈小林,郭群,黎文靖.民营企业内部审计: 理论 框架与 发展 对策[J].审计 研究 ,2003,

(1). [4]刘云国,胡丽艳.公司治理结构对内部审计的影响——基于A市公交企业的案例分析[J].审计研究,2005,

(5).