浅析企业集团会计信息质量管理

会计信息是反映企业财务状况、经营成果以及资金变动的财务信息，是记录会计核算过程和结果的重要载体，也是反映企业财务状况，评价经营业绩进行再生产或投资决策的重要依据。受社会经济、政治环境的影响，会计信息使用者的范围在不断地发生变化。早期公司的组织形式相对简单，资金来源以投资人投入为主，且资金提供人多为经营者，因此利益相关者相对较少，会计信息使用者范围有限，其会计目标主要是反映资源管理及资本增值情况，在计量、列报时主要以历史、客观的信息为主。随着经济的发展和信息技术的进步，受益于我国改革开放带来经济的高速增长，我国企业经济活动及经营业务已经超越了国家范围，国内公司国际化程度日益提高。同时，随着证券市场的发展，资本市场高度发达，经济活动中的所有权和经营权彻底分离，在通过资本市场实现社会资源分配过程中，更多的利益相关者得到了认定，为了支持利益相关者经济决策，尤其是满足投资者的信息需求成为主要的会计目标，会计信息作为评价企业的基础数据，其在投资、融资及企业经营管理中的作用和重要性，已受到了数据使用者的广泛认可和重视，其会计信息的真实、完整将是对公司最基本的要求。

一、会计信息失真表现及原因分析

从近年来财政部会计信息质量检查、审计署财务收支审计报告、证监会对上市公司涉及会计信息的行政处罚来看，部分企业仍存在会计信息失真的问题。对会计信息失真的具体表现主要有两种：从真实的角度看主要包括信息提供者因专业能力未能严格按照准则规范，或为了追求业绩、外部融资等需要，在未完成预定目标的情况下对账务、报表进行调整，对于不利于公司形象的数字进行修改，导致数据虚假的情况;从完整的角度看主要为相对于会计信息使用者需求或准则规范要求披露的会计信息未能充分披露，如在企业对外公布的定期报告中，漏报关联方信息及交易、诉讼、担保、非经常性收益等重大事项，对资产状况及经营情况方面的主要财务指标的重大变化未进行必要充分的说明。

由上述可以看出，会计信息失真大致可以分为三类：规范性失真，技术性失真，违法性失真。规范性失真是指由于会计规范不完善而导致的会计信息失真。技术性失真是指会计人员素质不能满足会计工作需要或因程序执行错误等而导致的会计信息失真。违法性失真是指有关企业或个人故意违反法律规章制度而导致的会计信息失真，也就是我们所说的会计信息造假。规范性和技术性失真主要是因为外部客观因素所造成的，此类会计信息失真没有体现人为的意志，会计信息编报人员没有个人利益驱使，此类错误在数据的复核或业务审计中较容易发现及修正;违法性失真是因为会计信息编报人员主观造成，为了获取利益而人为、刻意地对会计信息数据进行修改，以达到自己的个人或部分人的利益，此类错误因为是人为所致，其发现的难度较大，且此行为必然导致个人或某部分群体因为此行为获得相关利益免于遭受某类损失。其形成的原因主要包括以下三种情况：

(一)会计准则、核算办法的局限性或缺失导致会计信息不能真实、完整反映企业财务状况及经营业务。

我国在2006 年颁布了企业会计准则以后，虽后续发布及修订了部分准则、准则解释，但由于目前准则主要是一般性或原则性的规定，对业务的会计处理往往缺少具体可操作性的指导。由于企业会计人员或外部专业审计机构对准则理解的差异，以及重要性原则的运用，对于同一业务，在大型集团公司内部可能都存在不同的会计处理，导致集团内公司之间数据的不可比，在集团合并层面数据的信息披露或数据分析时存在较大的困难。

(二)会计专业素质不足或会计信息系统程序设置、操作错误导致会计信息失真。

在会计信息失真的原因中，存在因会计人员专业素质不足，导致未能按照相关准则、制度等规范编报会计信息的情况，此种情况主要出现在文化普及程度不高或会计信息处理较为随意的小规模企业。自从信息系统的普遍使用，提高了会计数据的处理速度，也加强了数据之间的内部稽核能力，但同时可能存在信息系统操作、设计方面缺乏严格的标准，未将内部控制的理念较好在系统设计中体现，致使信息系统内部控制存在缺陷，从而影响会计信息的真实性及准确性。

(三)会计信息编报主观故意导致会计信息失真。

此类因人为故意违反会计准则制度而导致会计信息失真的情况，即会计信息造假或会计舞弊。针对会计舞弊，1995 年美国注册舞弊审核师协会(ACFE)的创始人艾伯伦奇特(W. Steve Albrecht)在舞弊因子学的基础上，进一步发展了企业舞弊三角形理论。艾伯伦奇特企业会计舞弊行为的发生，需要三个条件：即压力(Pressure)、机会(Opportunity)和合理化(Rationalization)。对于具体企业集团公司，以舞弊三角形理论为基础对会计舞弊进行分析，可以认为机会是指相关人员进行舞弊，而不被发现，或者能够逃避惩罚的可能性，此可以在公司会计信息系统设计、操作的缺陷，会计信息内部控制制度设计、执行方面的缺陷等方面找到原因。对于集购、产、销及其他管理模板与财务会计模板于一体的ERP 系统，如舞弊者对系统内的会计信息进行人为调整，因为公司业务链的影响，可能会给舞弊者操作带来较大的困难，而对于采用手工记账的公司或仅有财务模板的企业，则使操作者进行舞弊更为容易，即公司信息系统内部控制制度的缺陷等给会计信息舞弊提供机会。压力主要是指进行会计舞弊产生的原因或动力，从信息需求者的角度分析，由于信息提供者与信息使用者关注的利益的差异，信息提供者可能通过信息舞弊方式向信息使用者提供有利于自己的会计信息，包括：企业有对外融资需求时，由于投资者均会关注企业的会计信息，以评估投资未来的收益或本息的可收回性，另外相关证券法对公司连续年度财务经营指标也有一定的要求，公司为了能完成融资计划或获得较低的资金成本，将给公司会计信息披露带来压力;在管理者报酬或职位升迁方面，管理者的报酬多与公司的经营业绩相联系，而会计信息作为经营业绩的直接体现将促使管理层采用更有利于自己的会计政策或直接调整会计信息，以获取更多的报酬或获得更多的晋升机会;纳税方面的考虑，当公司现金流资金不充裕时，管理者可能为了出于减少税项支出等可能考虑采用有利于自己的会计处理，或刻意进行会计造假以减少企业税金支付。借口主要是指舞弊者必须找到某个理由，使舞弊行为与企业文化、行为准则相吻合，包括为了减少企业融资成本、提高股价让投资者受益以及更有效地激励员工积极性。

二、提高会计信息质量的措施

(一)完善法人治理机制及内控体系

组织架构是企业内部环境的有机组成部分，是企业内部控制建设的重要支撑，也是企业开展风险评估、实施控制活动、促进信息沟通、强化内部监督的基础设施和平台载体。会计舞弊往往可以从组织架构设计和运行环节中找到根源，那些法人治理结构不完善、经理层权力不受监督、岗位职责未适当分离的企业，发生串谋舞弊的风险比较高。受益于会计信息化快速发展，集团集中管理模式成为目前大型集团管理的首要选择，公司从战略规划、投资管理、风险管理、资金管理等各个方面对所属子企业进行管控，一方面有利于集团集中资源减少经营成本，另一方面也为集团的规范化管理打下基础。

集团在对下属公司设计组织架构时，应考虑权力的制约，并对各方权利、义务进行明确规范。在集团纵向管理方面，在财务监督管理时可以由集团对所属所有财务人员或重要骨干人员进行集中管理，各公司财务负责人业绩由集团统一考核、奖惩，并实行定期轮岗制度，从而在一定程度保持财务独立性，确保会计信息编报的独立性。在各公司横向管理层面，应对会计信息标准化设计、生成、复核及信息提供等方面，在授权及执行、信息处理、实物控制及职责分离几个方面分别建立具有可操作性的内部控制制度，以加强内控体系建设及内部监督复核，并定期对执行情况进行监督、检查。在集团内外部经营环境发生变化时，应对控制制度的设计和运行情况进行评估，并将评估情况进行有效反馈，并在后期就控制缺陷进行修正。

(二)制定集团会计核算办法以规范会计处理

企业会计信息失真的一个原因是会计规范建设上存在缺陷，公司应当加强会计规范的建设工作，完善企业会计核算制度。对于大型集团公司，由于存在会计主体较多，产权链条较长、公司地域跨度较广、准则执行不一致等特点，存在会计制度建设标准难以统一等问题。在会计核算制度建设方面，集团及下属各层级单位应结合管理需求，在现有会计法律、法规、制度、规范之外，制定更具体、更具有操作性的企业会计核算制度。确保集团内所有公司针对同一业务按同一原则进行会计处理。在集团会计核算办法制定过程中，应考虑集团公司涉及的行业及经营业务，对于行业较为单一，企业经营业务关联度较大的企业，集团可以选择制定全面型的会计核算办法，对集团下属各公司涉及业务的会计处理进行更明确的规定，以提高企业会计核算办法的可操作性，减少集团下属各公司账务处理的随意性，以提高集团整体会计信息的可比性及真实性。对于多元化经营的集团公司，公司可以考虑制定总分册会计核算办法，由集团制定总册，分别对集团内通用业务及目前准则未进行明确的业务进行统一规定，包括会计原则、通用会计政策、通用经济业务核算规则、会计科目编码及规范使用等，集团下属各行业子集团公司再根据行业情况制定更具行业特点的会计核算手册。在会计信息披露制度建设方面，规范、标准的会计信息披露将是维护公司在资本市场形象的有力工具，集团公司在制定具体的制度或确定具体的范围时，在参考相关财政、证券监管及境内外资本市场的信息披露要求的同时，还应结合公司的行业情况及经营特点，明确相关信息的披露口径，确保会计信息披露真实、完整。

(三)加强信息系统建设以提高会计信息质量

企业管理也可以说是对物流、资金流、信息流和业务流的管理，其企业管理成果最终也将通过会计信息进行体现，可以说会计信息化是企业组织信息化的核心。为了加强企业会计信息质量管理，在数据集成管理方面，公司应建设集成了研发、采购、生产、库存、销售、人力资源、固定资产等一体的ERP，为经营信息在公司内部安全、快速传递创造条件，并有效降低会计系统中人为舞弊的可能性;在数据标准化管理方面，对于集团及下属各企业经营活动、账务处理及统计等日常工作过程中使用的标准数据，应改变各经营单位独立管理，互不统一、不共享的状况，对数据从申请、审批到维护进行统一管理。对于集团内因准则执行存在差异的境外公司，也可以通过会计信息管理系统实现多准则系统的账务处理，集团可以通过方案的选择实现对各类准则下会计信息的自动提取。信息系统业务操作标准化管理方面，公司应对现有业务流程进行梳理、优化，制定集团ERP 系统操作手册，确定前、中、后台各岗位人员的系统操作和查询权限，形成系统信息录入、使用、维护分工牵制的控制形式，将集团内控制度落实到系统的标准操作程序中，在控制、管理公司的经营及财务风险的同时，集团对下属各公司信息数据进行适时监控，扩大数据稽核的广度和深度，为内控稽核工作提供新的手段。在会计信息数据提取及加工方面，在统一会计核算办法、统一会计信息系统及对系统中标准数据进行统一管理的情况下，可确保集团下属各公司以各经济业务为起点，到最终会计信息系统输出会计信息数据标准统一，在此基础上通过系统合并抵消功能完成集团汇总及合并报告的编制，减少会计信息生成过程中的人力干预。

(四)通过会计职业培训提高专业人员素养

集团公司应加大培训和教育力度，强化会计人员的业务素质和职业道德教育。我们知道，大量会计信息舞弊的产生，会计人员仍是主要的实施者，若没有会计人员的参与，那些虚假的会计信息就不可能最终出现。另外，由于对会计理论缺乏系统学习，对新的经济业务和会计核算原则、方法认识不全，理解不透，在实际操作中也会发生差错，导致会计信息失真。针对于此，公司首先应构建诚信的企业文化，加强会计人员的法制观念和职业道德教育，要求会计人员具备强烈的责任感，不论遇到何种情况不丧失原则，自觉抵制会计造假行为的发生。其次要加强会计人员的业务培训，提高其专业技能，定期作好在职会计人员的后续教育，帮助会计人员更新会计知识，熟悉会计处理程序和核算办法，精通会计法规和会计制度，准确判断会计事项，恰当进行会计处理。从管理机制上，公司可以在内部对专业进行评比，将评比结果与个人业绩考核、晋升等挂钩，以促进会计专业人员加强专业学习，提高专业素养。

(五)借助内、外审计机构加强会计信息审计监管力度

对会计信息质量进行验证、检查、监督是各公司通行的做法。内部会计信息监督方面，集团上级单位应对所属单位的会计人员业务上进行指导，核算上进行监督、检查，对查出的问题必须予以纠正，对弄虚作假、违反财经纪律的行为进行严肃处理。外部会计信息监督管理方面，应对中介机构加强管理，如建立会计师事务所备选库及定期轮换制度，要求只聘请满足集团相关要求的事务所开展审计工作;建立审计事务所黑名单制度，对于审计中存在过错的事务所进行追责，并以后不能参加集团内所有审计招标业务，从而促进会计师事务所提高执业质量，以加强集团对下属各公司会计信息质量检查。对于会计信息质量存在问题的企业，集团应对之形成原因进行分析，对责任进行认定，加大监督惩处力度，同时就后期会计信息处理、披露及上报情况进行时时监督，加强会计信息整改及后续评价，并将后续情况进行跟踪分析，以确保相关单位会计信息的持续改进。

一般情况来说，内部控制体系越健全，实施效果也就越明显，但是在内部控制中如设置的环节越多，必然会导致管理成本的增加以及决策效率的下降。对于企业集团而言，因经营规模、从事行业及经营性质的不同，各公司应会根据公司的实际情况，综合考虑管理成本及所承受的风险情况，在满足外部监管要求及内部管理需要的情况下，完善内部控制体系并开展会计信息质量管理。